2.3. Налог на добавленную стоимость, акцизы. Таможенные сборы

НДС и акциз до 1993 г. взимались только с товаров, обращающихся во внутреннем товарообороте, и не распространялись на внешнеэкономические операции.

Законом РФ от 22.12.1992 № 4178-1 «О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах» были внесены изменения и дополнения в Законы РФ от 06.12.1991 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» и от 06.12.1991 № 1993-1 «Об акцизах», которые установили, что отдельные категории товаров, ввозимых на территорию РФ, подлежат обложению НДС и акцизами. Таким образом, с 1 февраля 1993 г. при ввозе товаров на таможенную территорию РФ стали взиматься НДС и акцизы. Именно это обстоятельство и послужило основанием отнесения данных налогов к таможенным платежам.

В настоящее время порядок уплаты НДС и акцизов при ввозе товаров на таможенную территорию таможенного союза определяется ТК ТС и национальными законодательствами государств – членов таможенного союза (Это относится, в частности, к определению налоговой базы для исчисления НДС и акцизов (п. 3 ст. 75 ТК ТС), ставкам (ч. 3 п. 2 ст. 77 ТК), формам и моменту исполнения обязанности по уплате (п. 4 ст. 84 ТК ТС), льготам (ч. 3 п. 2 ст. 74 ТК ТС)).

В России уплата НДС и акцизов регулируется ТК и НК.

Объектом обложения НДС и акцизами являются товары, ввозимые на таможенную территорию таможенного союза (подп. 3, 4 п. 1 ст. 70, п. 1 ст. 75 ТК ТС).

Налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости товара, таможенной пошлины и акциза. Соответственно, если товар не облагается акцизом и (или) ввозной таможенной пошлиной, то суммы данных видов таможенных платежей не включаются в налоговую базу.

НДС имеет свои ставки – это 10 и 18% (п. 2, 3, 5 ст. 164 НК).

Перечни кодов товаров в соответствии с ТН ВЭД ТС, облагаемых НДС по ставке 10%, утверждены:

– постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов»;

– постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 № 688 «Об утверждении перечней кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов»;

– постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 № 41 «О перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов».

Остальные товары облагаются НДС по ставке 18% (Например, в Беларуси ставка НДС составляет 20%, в Казахстане – 12%).

Льготы по НДС предоставляются в виде полного либо частичного освобождения от его уплаты. Например, полное освобождение от уплаты НДС предусмотрено:

– при помещении товаров под отдельные таможенные процедуры (таможенного транзита, таможенного склада, переработки на таможенной территории, реэкспорта, беспошлинной торговли (подп. 3, 4 п. 1 ст. 151 НК));

– ввозе товаров в качестве безвозмездной помощи (подп. 1 п. 1 ст. 150 НК);

– ввозе технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в Российской Федерации (подп. 7 п. 1 ст. 150 НК) (см. постановление Правительства РФ от 30.04.2009 № 372 «Об утверждении перечня технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в Российской Федерации, ввоз которого на таможенную территорию Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость»);

– ввозе необработанных природных алмазов (подп. 8 п. 1 ст. 150 НК) и в других случаях.

Частичное освобождение от уплаты НДС предоставляется, например:

– помещении товаров под таможенную процедуру временного ввоза (допуска);

– ввозе продуктов переработки товаров, помещенных под таможенный режим переработки вне таможенной территории (подп. 5, 6 п. 1 ст. 151 НК).

Особенностью уплаты акциза (от лат. accidere – обрезать, вид косвенного налога, включаемый в цену товара) является то, что им облагаются только отдельные виды товаров, установленные в НК.

К подакцизным относятся следующие виды товаров:

1) спирт этиловый из всех видов сырья (за исключением спирта коньячного);

2) спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9% (например, парфюмерно-косметическая продукция в металлической аэрозольной упаковке, продукция бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке);

3) алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов);

4) пиво;

5) табачная продукция (табак трубочный, курительный, жевательный, сосательный, нюхательный, кальянный, сигары, сигариллы, биди, кретек, сигареты с фильтром (без фильтра), папиросы);

6) автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с);

7) автомобильный бензин;

8) дизельное топливо;

9) моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей;

10) прямогонный бензин (бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного и продукции нефтехимии).

Налоговая база для исчисления суммы акциза определяется как (Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой в Российскую Федерацию партии подакцизных товаров. Если в составе одной партии ввозимых товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. При этом сумма акциза товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаров):

– объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении, если в отношении подакцизного товара установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения);

– сумма таможенной стоимости товара и таможенной пошлины, подлежащей уплате за данный товар, если по подакцизным товарам установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки;

– объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении для исчисления акциза при применении твердой (специфической) налоговой ставки и расчетная стоимость ввозимых подакцизных товаров, исчисляемая исходя из максимальных розничных цен, для исчисления акциза при применении адвалорной (в процентах) налоговой ставки, если в отношении подакцизных товаров установлены комбинированные налоговые ставки, состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых ставок.

Таким образом, предусмотрены следующие ставки акцизов:

– специфические (устанавливаемые в рублях и копейках за единицу измерения подакцизного товара или его технической характеристики (Например, для легкового автомобиля, мотоцикла), например, вина шампанские, игристые, газированные, шипучие – 14 руб. 00 коп. за 1 л; автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 (150 л.с.) включительно – 23 руб. 90 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.) (С 1 января по 31 декабря 2010 года включительно);

– адвалорные (устанавливаемые в процентах к налоговой базе, которая представляет собой сумму таможенной стоимости и таможенной пошлины);

– комбинированные, т.е. учитывающие и объем, и стоимость подакцизного товара, а сумма акциза исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твердой (специфической) налоговой ставки и объема ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении и как соответствующая адвалорной (в процентах) налоговой ставке процентная доля максимальной розничной цены таких товаров (например, сигареты с фильтром – 205 руб. 00 коп. за 1000 шт. + 6,5% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из их максимальной розничной цены, но не менее 250 руб. 00 коп. за 1000 шт.; сигареты без фильтра, папиросы – 125 руб. 00 коп. за 1000 шт. + 6,5% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из их максимальной розничной цены, но не менее 155 руб. 00 коп. за 1000 шт.) (С 1 января по 31 декабря 2010 года включительно).

Плательщик таможенных платежей (декларант) обязан представить в таможенный орган по месту подачи декларации на подакцизные товары уведомление о максимальных розничных ценах по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий не позднее чем за 10 календарных дней до начала календарного месяца, начиная с которого будут применяться указанные в уведомлении максимальные розничные цены. Форма такого уведомления установлена приказом Минфина России от 25.08.2006 № 108н.

Существуют некоторые особенности в отношении взимания акцизов для товаров, подлежащих маркировке акцизными марками. Так, алкогольная (Алкогольная продукция с содержанием этилового спирта более 9% объема готовой продукции. Подробней см. распоряжение ФТС России от 10.04.2006 № 130-р «О перечне кодов в соответствии с ТН ВЭД России алкогольной продукции, подлежащей маркировке акцизными марками, ввозимой (импортируемой) на таможенную территорию Российской Федерации») и табачная продукция, ввозимая в Российскую Федерацию, подлежит маркировке акцизными марками (в целях контроля за их оборотом). При этом оплата марок является авансовым платежом по акцизам.

Ставки авансового платежа в форме покупки акцизных марок устанавливаются Правительством РФ. Например:

– цена акцизной марки для маркировки алкогольной продукции составляет 1300 руб. за 1000 шт. (без учета НДС) (см. постановление Правительства РФ от 21.12.2005 № 786 «Об акцизных марках для маркировки алкогольной продукции»);

– цена одной акцизной марки, уплачиваемой на табак и табачные изделия, составляет 150 руб. за 1000 штук (без учета НДС) (см. постановление Правительства РФ от 20.02.2010 № 76 «Об акцизных марках для маркировки ввозимой на таможенную территорию Российской Федерации табачной продукции»).

Для акцизов существует небольшой перечень льгот, предоставляемых в виде полного либо частичного освобождения от их уплаты. Например, полное освобождение от уплаты акцизов предусмотрено при помещении товаров под отдельные таможенные процедуры (таможенного транзита, таможенного склада, переработки на таможенной территории, реэкспорта, беспошлинной торговли, временного ввоза (допуска) (Товары, временно ввозимые в единичных экземплярах для демонстрации на выставках (например, алкогольная, табачная продукция)) (подп. 3, 4 п. 1 ст. 185 НК)).

Частичное освобождение от уплаты акцизов предоставляется при помещении товаров под таможенную процедуру временного ввоза (допуска) (например, временный ввоз легкового автомобиля представительством иностранной компании) (подп. 5 п. 1 ст. 185 НК)).

Таможенные сборы состоят из:

– таможенных сборов за совершение таможенными органами действий, связанных с выпуском товаров (таможенные сборы за таможенные операции);

– таможенных сборов за таможенное сопровождение;

– таможенных сборов за хранение.

Таможенные сборы за таможенные операции подлежат уплате при таможенном декларировании товаров (в том числе при подаче в таможенный орган неполной таможенной декларации, периодической таможенной декларации, временной таможенной декларации, полной таможенной декларации).

Таможенные сборы за таможенные операции должны быть уплачены до подачи или одновременно с подачей декларации на товары (Пассажирской таможенной декларации в случаях возникновения у физического лица обязанности уплаты таможенного сбора за таможенные операции, а также транзитной декларации при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия таких товаров на таможенную территорию таможенного союза до таможенного органа в месте убытия товаров за пределы таможенной территории таможенного союза (см. письмо ФТС России от 01.07.2010 № 01-11/32361 «Об уплате таможенных сборов»)).

Размеры таможенных сборов за таможенные операции установлены постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 № 863 «О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров».

Максимальная сумма таможенного сбора за таможенные операции не может быть более 100 тыс. руб.

Льготы в виде освобождения от уплаты таможенных сборов за таможенные операции определены в ст. 357.9 ТК. Так, например, таможенные сборы за таможенные операции не взимаются в отношении:

– товаров, ввозимых в Россию (вывозимых из России) и относящихся в соответствии с законодательством РФ к безвозмездной помощи (содействию);

– товаров, перемещаемых дипломатическими, консульскими и иными официальными представительствами иностранных государств, международными организациями, персоналом этих представительств и организаций, а также товаров, предназначенных для личного и семейного пользования отдельных категорий иностранных лиц, пользующихся привилегиями и (или) иммунитетами;

– культурных ценностей, помещаемых под таможенную процедуру временного ввоза (допуска) или временного вывоза государственными или муниципальными музеями, архивами, библиотеками, иными государственными хранилищами культурных ценностей в целях их экспонирования и при их обратном вывозе (реэкспорте) или обратном ввозе (реимпорте);

– товаров, перемещаемых в целях демонстрации на выставках, авиационно-космических салонах и на иных подобных мероприятиях по решению Правительства РФ;

– товаров, помещаемых под таможенную процедуру таможенного транзита в случае, если таможенный орган отправления совпадает с таможенным органом назначения;

– бланков книжек МДП, перемещаемых между Ассоциацией международных автомобильных перевозчиков России (АСМАП) и Международным союзом автомобильного транспорта (МСАТ), а также бланков карнетов АТА или их частей, предназначенных для выдачи на территории РФ и направляемых в адрес Торгово-промышленной палаты РФ;

– акцизных марок, вывозимых (ввозимых) из (в) России;

– товаров, перемещаемых физическими лицами не для предпринимательской деятельности с полным освобождением от уплаты таможенных пошлин, налогов, а также в ряде других случаев, в том числе определяемых Правительством РФ.

Таможенные сборы за таможенное сопровождение уплачиваются при сопровождении транспортных средств, перевозящих товары в соответствии с таможенной процедурой таможенного транзита (В настоящее время таможенное сопровождение транспортных средств, перевозящих товары в соответствии с таможенной процедурой таможенного транзита, осуществляется должностными лицами таможенных органов).

Таможенные сборы за таможенное сопровождение должны быть уплачены до начала фактического осуществления таможенного сопровождения.

Таможенные сборы за таможенное сопровождение уплачиваются в следующих размерах:

1) за осуществление таможенного сопровождения каждого автотранспортного средства и каждой единицы железнодорожного подвижного состава на расстояние:

– до 50 км – 2 тыс. руб.;

– от 51 до 100 км – 3 тыс. руб.;

– от 101 до 200 км – 4 тыс. руб.;

– свыше 200 км – 1 тыс. руб. за каждые 100 км пути, но не менее 6 тыс. руб.;

2) за осуществление таможенного сопровождения каждого морского, речного или воздушного судна – 20 тыс. руб. независимо от расстояния перемещения.

Для целей исчисления сумм таможенных сборов за таможенное сопровождение применяются ставки, действующие на день принятия транзитной декларации таможенным органом.

Таможенные сборы за хранение подлежат уплате при хранении товаров на складе временного хранения или на таможенном складе таможенного органа.

Таможенные сборы за хранение на СВХ или на таможенном складе таможенного органа уплачиваются в размере 1 руб. с каждых 100 кг веса товаров в день, а в специально приспособленных (обустроенных и оборудованных) для хранения отдельных видов товаров помещениях – 2 руб. с каждых 100 кг веса товаров в день. Неполные 100 кг веса товаров приравниваются к полным 100 кг, а неполный день – к полному.

Для целей исчисления сумм таможенных сборов за хранение применяются ставки, действующие в период хранения товаров на СВХ или на таможенном складе таможенного органа.

Таможенные сборы за хранение должны быть уплачены до фактической выдачи товаров со склада временного хранения или с таможенного склада.

Освобождение от уплаты таможенных сборов за хранение товаров предусмотрено в случаях помещения таможенными органами товаров на СВХ или на таможенный склад таможенного органа.